【摘要】 随着市场经济的发展，园林施工企业在提升城市品位中起到了不可忽视的重要作用，但从管理上来看，园林施工企业因在建筑行业中起步较晚，所以在项目成本管理方面比较欠缺，大部分园林施工企业在施工管理上较为粗放、混乱。加强企业的施工项目成本核算提高经济效益，已成为绝大多数中小园林施工企业生存的当务之急。
关键词：施工企业成本管理 园林绿化施工企业
引言
随着改革开放而形成的市场经济，企业经营的环境的快速变化以及信息技术的高速发展，对建筑企业而言,在投标过程中任务的取得，将逐渐由产品质量竞争过渡到价格竞争，常规的项目成本管理模式将难以适应，企业必须采取新的管理模式。那么什么样的管理模式才是企业需要的管理模式？这就给我们带来了许多新的研究课题。
一、施工项目成本核算的意义
成本核算关系到建筑施工企业的生存、完善和发展等问题，建立一套能够适应建筑施工项目管理、核算和考核的思路与方法就显得尤为重要。
建筑施工项目成本,是指建筑施工企业在建设施工项目生产经营活动中为获取和完成工程所支付的全部资金，即广义的建筑成本。在项目管理中,我们更多接触的是狭义建筑成本的概念,即在项目施工现场所耗费的人工费、材料费费、施工机械使用费、现场其他直接费及项目经理为组织工程施工所发生的管理费用之和。狭义上的建筑成本将成本的发生范围限定在某一个项目上，是施工项目进行成本核算和控制的主要内容。
在我国,通常把施工项目成本管理划分为相互联系的六个环节,即成本预测、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核。
1、加强成本核算是企业外部经营环境的要求
改革开放以来，我国建筑业先后实施了项目法人责任制、招投标制和建设监理制。项目法人责任制明确了项目法人在工程建设中的责任，提高了建筑企业的“寻租成本”；招投标制有效建立了工程建设的竞争机制，规范了建筑企业工程承接行为；建设监理制平衡了业主与建筑企业的技术力量，减小了建筑企业在施工中以损害业主利益的行为来降低成本的可能性。这些外部经营环境的要求使得企业必需加强建设工程项目的成本核算。
2、加强成本核算是建筑企业的竞争利器
加强建设工程的项目成本核算是建筑企业战略发展的需要。在我国，建筑行业已进入了一个发展成熟阶段，建筑企业发展的战略重点已转向内部管理，加强施工项目的成本核算，向管理要竞争力，将会在今后一个较长时期内成为我国建筑企业进入成本竞争时代的竞争利器。
二、施工项目成本核算的任务
施工项目成本核算就是要在保证质量，进度和成本的情况下，利用组织措施、经济措施、技术措施、合同措施把成本有效地控制在计划范围内，以寻求最大程度的成本节约。施工项目成本核算应完成以下基本任务：
1．控制成本开支范围
参照国家费用开支标准，工程预算定额，执行企业施工预算，成本计划的有关规定，是促使施工项目合理，节约地使用人力、物力和财力的重要手段，是施工项目成本核算的先决条件和首要任务。
2．正确及时的核算施工过程中发生的各项费用
正确及时的计算施工项目的实际成本是项目成本核算的主体和中心任务。
3．反映和监督施工项目成本计划的完成情况
施工项目成本核算的根本目的，是为项目成本预测和参与项目施工生产、技术和经营决策提供可靠的成本报告和有关资料，改善经营管理，降低成本，提高经济效益。
三、施工项目成本核算的内容
施工项目的成本核算对象一般应根据工程承包合同的内容、施工项目的特点、生产成本的发生情况和管理上的要求来确定，要与施工图预算相适应，不能划分得过粗或者过细，既要便于反映工程的实际成本，又要考虑适当减少成本核算的工作量。
在现代成本管理中,成本的概念有两大分支。一是以国家规定的财务会计准则和企业制定的财务制度为基础进行核算的成本,称为企业财务成本;另一是根据施工项目管理和决策需要进行核算的成本,称为项目管理成本。企业财务成本和项目管理成本可从以下几个方面加以区别:
1. 核算的主体不同
企业财务成本的核算主体是企业。通常,由企业法人作为企业财务负责人,组织财会人员核算企业在一定会计期间内发生的全部合理支出,作为企业财务成本。项目管理成本的核算主体是项目,是由项目经理组织项目管理人员按照项目管理需要和上级企业的要求,对项目发生的实际成本进行核算。
2．核算的范围和内容不同
企业财务成本核算的范围是整个企业,核算内容包括企业在建项目成本及为组织企业经营活动发生的期间费用。项目管理成本核算的范围是具体工程项目,核算的内容包括在项目施工中发生的人工成本、材料成本、施工机械成本及为组织项目施工而发生的管理成本和相关费用。
3．核算的目的不同
企业财务核算的主要目的是正确计算企业在一定会计期间内进行生产活动发生的实际成本和应摊销的费用,从而按照国家的规定编制对外财务报表,正确核算企业的利润和应缴税金。项目管理成本核算的目的是为成本控制提供数据和依据,为成本预测和计划提供信息。
4．核算的方法不同
企业财务成本核算是按照国家统一制定的财务通则和会计准则进行的,有一套完整且相对固定的核算方法。而项目管理成本核算方法没有统一的规定,因时因地因项目而异，核算方法具有灵活多样的特点。
5．核算信息的处理程序不同
一般企业财务成本核算有严格的处理程序。由具有相应资质的成本核算人员按照凭证、账簿、报表等会计程序进行,数据计算精确有据。而项目管理成本核算通常没有一定的处理程序,数据并不要求十分精确,只需符合重要性的要求,满足管理的需要即可。
四、施工项目成本核算的实现途径
工程成本与进度之间的关系非常紧密，成本的支出、资金消耗量的大小、进度的快慢、和工程项目的提前或滞后有直接的关系。一般来说，累计成本支出是与项目进度成正比的。但是单纯地观察成本消耗的大小并不能对成本的趋势、进度状态做出完全准确有效的估计。进度超前、滞后或者成本超支、节余都会影响成本支出的大小。因此要真正有效地控制成本，必须时刻监督花在项目上的资金量并与工作进度对比。
在竞争日趋激烈的市场经济环境中，项目成本管理工作显得尤为重要。在笔者从事的园林建设工程中，随着园林事业的蓬勃发展，园林绿化施工企业日益增多，施工项目成本的核算愈来愈显得重要，由于园林行业与其他建筑行业又有差异，成本核算不能照搬其他建筑行业的核算方法，而应该注意其自身的行业特点。
1．根据成本计划确定成本核算指标
项目经理组织成本核算工作的第一步是确定成本核算指标。为了便于进行成本控制,成本核算指标的设置应尽可能与成本计划相对应。将核算结果与成本计划对照比较,使其及时反映成本计划的执行情况。例如：
a.园林绿化工程一般应以每一独立编制施工图预算的单位工程为成本核算对象，这是因为按单位工程确定实际成本，便于与施工图预算成本相比较，以检查工程预算的执行情况。
b.对规模大、工期长的单位工程（如主题公园），可以将工程划分为若干部位，尽可能以分部工程作为成本核算对象。
c.同一园林绿化工程施工项目，如在同一施工地点、又为同一结构类型、开工竣工工期又相近、且工程量又较小的若干个单位工程，可以合并作为一个成本核算对象。
d.若一个单位园林工程由几家施工企业共同承担施工项目，那各施工企业应各自核算本企业在该单位工程中所施工项目部分的成本。
e、喷泉、花架、小桥、亭、休息廊、大树移植等若干较小的单位工程，可以将竣工时间相近，属于同一项目的各个单位工程合并作为一个成本计算对象。
用上面的方法核算项目成本，反映项目成本实施情况,可以避免以往成本核算中过多的核算报表,简化核算过程,提高核算的可操作性。
2．建立工程项目成本明细账
对于任何一个建设工程项目,都存在众多的成本核算科目,在成本核算对象确定后，所有的原始记录都必须按照确定的成本核算对象填制，为集中反映各个成本核算对象应负担的生产费用，应按每一成本核算对象设置工程成本明细帐，并按成本项目分设专栏，以便计算各成本核算对象的实际成本。
3．对成本核算主要因素进行分析
对于任何一个建设工程项目,在涉及项目成本的因素中,包括该项目实际作业中资源消耗数量、价格及资源价格变动的概率。例如园林工程中大量的石材加工作业,其加工过程中的工作效率、加工损耗及石材价格的市场变动情况及同一石材的不同产地，都可能成为该材料成本核算的因素。项目成本核算的对象应该是可控成本。若石材由企业统一采购,石材市场价格对该项目就变成不可控成本。否则,应根据石材成本占整个园林工程成本的比重及石材市场价格发生变动的概率和同一石材的不同产地的情况进行分析,决定是否将石材价格列为成本核算的因素。
4．工程成本费用的核算与分配
在园林绿化工程施工过程中将发生的各项费用，根据有关资料，通过“工程施工”科目进行汇总，然后再直接或分配计入有关的成本核算对象，计算出各个工程项目的实际成本。
(1).人工费的核算
劳动工资部门每月向财务部门提供“单位工程用工汇总表”，财务部门据此编制“工资分配表”，按受益对象计入成本和费用。
(2).材料费的核算
一般可根据园林绿化工程施工预、决算中计入直接费的项目来确定。施工企业的材料除了主要用于工程施工外，还用于临时设施、福利设施等非生产性耗用。因此核算时应根据发出材料的用途，划分工程耗用与其他耗用的界限，只有直接用于工程所耗用的材料才能计入成本核算对象，为组织和管理工程施工所耗用的材料、及各种施工机械所耗用的材料，应先分别通过“间接费用”、“机械作业”等科目进行归集，然后再分配到相应的成本项目中。
（3）.机械使用费的核算
园林绿化施工机械使用费的核算，按相应机械台班费定额计算所发生的费用。机械费用一般包括：机械折旧费、大修理费、维修费、润滑材料费及擦拭材料费、安装、拆卸及辅助设施费、机械进出场费等；和机上工人的人工费、动力和燃料费等。
（4）.间接费用的核算
企业行政管理部门为组织和管理施工生产经营活动而发生的管理费用和财务费用应当作为期间费用，直接计入当期损益。
5.成本核算程序
园林绿化成本核算程序依次为：对所发生的费用进行审核，将应计入工程成本的各项费用，区分为哪些应当计入本月的工程成本，哪些应由其他月份的工程成本负担；注意将每个月应计入工程成本的生产费用，在各个成本对象之间进行分配和归集，计算各工程成本； 对未完工程进行盘点，以确定本期已完工程实际成本；将已完工程成本转入“工程结算成本”科目中；结转期间费用。
6.工程成本的计算与结转
已完园林绿化工程成本的计算与结转，应根据工程价款的结算方法来决定。实行工程竣工后一次结算工程价款的工程，平时应按期将该工程施工中发生的工程成本，登记到“工程成本卡”中的生产成本加总，该加总数就是该工程的完工实际成本。实行按月或按季分段结算工程价款的工程，月末应汇总“工程成本卡”汇集工程成本，并对该工程进行盘点，确定“已完工程”与“末完施工”的数量，然后采用一定的计算方法计算已完工程的实际成本，并按已完工程的预算价格向建设单位收取工程价款，补偿已完工程的实际成本并结转实际的盈利。
7.注意成本核算过程中容易忽略的问题
成本的均衡性问题在园林绿化施工的过程中分三个阶段，人、材、物的投入各不相同，每个阶段的成本核算也各有其特点，在实际工作中，企业在项目成本的核算中往往不注意这些问题。
(1).施工过程中的成本的均衡性问题
筹建期存在的问题，施工项目在筹建期间是一般是没有产值的，费用除计入固定资产及福利费以外，其余一般应计入"长期待摊费用"科目，工程开工后分期摊入成本。也就是说，成本费用在当期不体现，这样可以避免工程项目在筹建期就出现人为亏损的现象。
正常施工期存在的问题，北方隆冬和南方的盛夏一般不能施工，尤其是园林绿化工程，但施工企业也会产生费用。产生的费用应计入工程成本，属于未完工程性质计入相应的科目进行核算。如开工后，有可靠的价款收入，则当期发生的费用不予结转，待开工后一次或分期结转，否则直接计入当期成本。
收尾阶段存在的问题，正常施工期应对收尾的费用予以充分估计，通过预提费用计入成本，这样可以防止工程先盈后亏，也能保证工程收尾阶段有足够的资金支持。
(2).分包工程核算问题
一种是作为自行完成工作量，另一种是不作为自行完成工作量。作为自行成工程量的分包工程在核算上自然与自营工程相同；不作为自行完成工作量的分包工程在核算上与自营工程没有本质性的差别，只不过它讲的是总体成本，属于临建部分的需要摊销，属于主体部分的要与自营工程同步进行，体现出分包工程利润。在实际工作中，分包工程的核算往往是以款项的支付为依据，而不是采取应收应付制，造成成本不均衡，而且分包工程的利润体现在自营工程之中，无法直观反映二者各自的经营成果，与整个核算体系相分离。
(3).预算与会计的不同的问题
成本口径差异问题，施工企业成本核算的特殊方式主要是通过预算成本来衡量实际成本的节约和超支，但目前二者的口径有许多不同。
结论
项目成本核算是成本管理工作的重要组成部分，施工项目的成本核算必须适应了市场经济发展的需要，没有一个发育良好的市场经济，就不会有真正意义上的项目管理存在。项目管理一方面需要面向广阔的社会大市场，另一方面也必须依托于企业内部市场机制。加强施工项目的成本核算就必须重视建设企业内部市场的建立，这是企业发展项目管理，是实现成本定量化管理的基本前提。
作者：杨忠涛
单位：杭州神工景观工程有限公司
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